1、選擇適用特殊性稅務處理的股權收購、資產(chǎn)收購，收購方以其控股企業(yè)的股權作為支付對價，其取得的股權（或資產(chǎn)）的計稅基礎應如何計算確認？
答：根據(jù)財稅[2009]59號文、國家稅務總局公告2010年第4號的有關規(guī)定，收購方以其控股企業(yè)的股權作為支付對價，收購被收購企業(yè)股權（或資產(chǎn)），符合特殊性稅務處理條件且選擇特殊性稅務處理的,其收購的股權或資產(chǎn)的計稅基礎以換出股權的原計稅基礎確認。涉及補價的，應按財稅[2009]59號文第六條第（六）款規(guī)定調整計算計稅基礎。
2、判定重組適用特殊稅務處理的條件之一：“股權支付金額不低于其交易支付總額的85%”，此處的“交易支付總額”如何理解？
除同一控制下且不需要支付對價的合并外，“交易支付總額”是指重組中收購的股權、資產(chǎn)，被合并企業(yè)、被分立企業(yè)的分立資產(chǎn)按公允價值確定的總額。
3、企業(yè)重組采用特殊性稅務處理的，其合理的商業(yè)目的如何說明？
答：企業(yè)重組采用特殊性稅務處理的，其合理的商業(yè)目的應對照總局[2010]4號公告第十八條的六個方面逐一說明，稅務機關對合理的商業(yè)目的有疑義的，可要求企業(yè)進一步提供說明，尤其對重組活動給交易各方稅務狀況、財務狀況變化說明時，不僅要有定性的描述，還應有合理的測算。
4、吸收合并符合企業(yè)所得稅特殊性稅務處理條件且選擇特殊性稅務處理，被合并企業(yè)注銷前如何進行所得稅處理？
答：符合企業(yè)所得稅特殊性稅務處理條件且選擇特殊性稅務處理的企業(yè)合并業(yè)務，被合并企業(yè)注銷前的當年度無論盈利或者虧損,均應向其主管稅務機關進行年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報并計算繳納企業(yè)所得稅。
5、企業(yè)合并采用特殊性稅務處理的，如合并前各企業(yè)剩余的稅收優(yōu)惠年限不一致的，合并后企業(yè)每年度的應納稅所得額，應統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進行劃分，再分別按相應的剩余優(yōu)惠計算應納稅額。此資產(chǎn)口徑如何掌握？
答：企業(yè)合并采用特殊性稅務處理的，除同一控制下且不需要支付對價的，其優(yōu)惠比例按總資產(chǎn)帳面價值計算以外，其他的優(yōu)惠比例按總資產(chǎn)公允價值計算。
6、4號公告第七條規(guī)定了重組日，第二十八條又規(guī)定企業(yè)合并優(yōu)惠承繼應按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進行劃分。合并日如何確定？
答：在總局未明確前，合并日按會計規(guī)定的解釋執(zhí)行，《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》第五條規(guī)定，“合并日，是指合并方實際取得對被合并方控制權的日期”。
企業(yè)合并日與會計審計報告的合并基準日超過180天或金額變化較大的，主管稅務機關可要求企業(yè)提供合并日的審計報告或合并基準日審計報告經(jīng)調整的后續(xù)計量值。
7、企業(yè)重組采用吸收合并方式的，被合并企業(yè)注銷前當年度的虧損如何彌補？
答：企業(yè)重組采用合并方式的，無論是吸收合并還是新設合并，在總局暫未明確前，被合并企業(yè)注銷前當年度的虧損應單獨作為一個匯繳年度，準予按規(guī)定向以后五年結轉（如同一控制下的合并,合并方當年核算的應納稅所得額已包括被合并企業(yè)合并當年匯繳的應納稅所得額時，應將此金額直接剔除）。
如A公司2010年8月吸收合并B公司（A、B同為甲公司全資控股），選擇采用特殊稅務處理，B公司合并前尚未彌補的虧損情況為2005年-320萬元，2006年-390元，2007年0萬元，2008年-120萬元，2009年0萬元，2010年1-8月利潤-60，納稅調整后所得-50萬元。合并日B公司凈資產(chǎn)的公允價值為5000萬元，2010年度，A公司全年利潤2850萬元(包括被合并企業(yè)當年1-8月的利潤-60萬元),當年納稅調整350萬元（包括被合并企業(yè)1-8月的納稅調整10萬元）。（假設當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率為6%）。
★A公司當年彌補虧損前的應納稅所得額=285060(剔除被合并企業(yè)B公司1-8的利潤)350-10(剔除被合并企業(yè)B公司1-8月匯繳的納稅調整數(shù)),即直接剔除被合并企業(yè)B公司1-8月的納稅調整后所得=285035050=3250萬元
★彌補虧損的所得稅處理：2010年度，A公司當年彌補虧損前的應納稅所得額3250萬元可以依次彌補以前五年的虧損：彌補被合并企業(yè)的虧損時，2006年為結轉可彌補虧損的第一年；彌補合并企業(yè)本身有可彌補的虧損時，2005年為結轉可彌補虧損的第一年。上例中，每年可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=5000萬元×6%=300萬元。則可彌補被合并企業(yè)2006年虧損300萬元，余額90萬元作廢。需要注意的是，B公司注銷當年度的虧損可留待以后五年彌補，A公司當年計算的應納稅所得額應當是A公司自身在當年1月1日至合并日之間的經(jīng)營利潤與A公司合并后至年末產(chǎn)生的經(jīng)營利潤的基礎上計算。（即不包含被合并企業(yè)合并當年1月1日至合并日的經(jīng)營成果）
8、關于企業(yè)重組采用合并方式的，合并前各企業(yè)剩余稅收優(yōu)惠年限不一致的，且被合并企業(yè)有虧損的，合并后企業(yè)如何享受稅收優(yōu)惠問題？
根據(jù)總局2010年第4號公告的有關規(guī)定，合并前各企業(yè)剩余的稅收優(yōu)惠年限不一致的，合并后企業(yè)每年度的應納稅所得額，應統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進行劃分，再分別按相應的剩余優(yōu)惠計算應納稅額。根據(jù)企業(yè)所得稅法第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。因此，企業(yè)重組采用吸收合并方式的，合并前各企業(yè)剩余稅收優(yōu)惠年限不一致的，且被合并企業(yè)有虧損的，合并后企業(yè)當年度的所得彌補以前年度虧損后，再按合并的不同情形分別處理：
（1）如果是新設合并的，彌補完虧損后的應納稅所得額再統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進行劃分，再分別按相應的剩余優(yōu)惠計算應納稅額。
如A企業(yè)08年所得額為700萬元，享受二免三減半全免第一年，B企業(yè)08年所得額為500萬元，享受二免三減半減半第一年，06年有虧損-200萬元，09年新設合并C，09年C當年應納稅所得額為1600萬元。（合并日A企業(yè)的資產(chǎn)為900萬元，B企業(yè)的資產(chǎn)為600萬元，合并后的C企業(yè)資產(chǎn)為1500萬元，假設計算每年可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額為100萬元）
則合并后的C企業(yè)當年的所得先彌補被合并企業(yè)以前年度的虧損，1600-100=1500萬元，
★可以享受的稅收優(yōu)惠為：
1500×900/1500=900，可以享受全免第二年
1500×600/1500=600，可以享受減半第二年，
★本年需納稅：600×25%/2=75萬元
（2）如果是存續(xù)合并的，彌補完虧損后的應納稅所得額先按存續(xù)企業(yè)合并前的利潤占合并日后的利潤的比例劃分（虧損以0計算），屬于合并前產(chǎn)生的應納稅所得額直接按存續(xù)企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠計算優(yōu)惠金額，屬于合并后產(chǎn)生的應納稅所得額，再統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進行劃分，再分別按相應的剩余優(yōu)惠計算應納稅額。
如A企業(yè)08年所得額為700萬元，享受二免三減半全免第一年，B企業(yè)08年所得額為500萬元，享受二免三減半減半第一年，06年有虧損-200萬元，09年9月1日存續(xù)合并為A，09年所得額為1600萬元。合并當年1-8月A企業(yè)的利潤為500萬元，合并后A企業(yè)9-12月的利潤為800萬元。（合并日A企業(yè)的資產(chǎn)為900萬元，B企業(yè)的資產(chǎn)為600萬元，合并后的A企業(yè)資產(chǎn)為1500萬元，假設計算每年可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額為100萬元）
則合并后的A企業(yè)當年的所得先彌補被合并企業(yè)以前年度的虧損，1600-100=1500萬元，
★1500萬元再分成合并前應納稅所得額及合并后應納稅所得額：
合并前1-8月：1500×500/1300=577
合并后9-12月：1500×800/1300=923
★923萬元再按資產(chǎn)比例劃分：
923×900/1500=554，可以享受全免第二年
923×600/1500=369，可以享受減半第二年，
★即：A企業(yè)當年彌補完虧損的應納稅所得額，
享受全免的是：577554=1131
享受減半的是：369
★當年應納稅額：369×25%/2=46萬元
9、企業(yè)合并，被合并企業(yè)原享受外商投資企業(yè)生產(chǎn)性企業(yè)稅收優(yōu)惠的，合并后被合并企業(yè)的原已享受的稅收優(yōu)惠是否要補繳其此前（包括在優(yōu)惠過渡期內(nèi)）已經(jīng)享受的定期減免稅稅款？
答：凡重組前企業(yè)的外國投資者持有的股權，在企業(yè)重組業(yè)務中沒有退出，而是已并入或分入合并、分立后的企業(yè)或者保留在股權重組后的企業(yè)的，應連續(xù)計算外商投資企業(yè)的實際經(jīng)營期。
如合并后累計計算的實際經(jīng)營期不滿十年的，或外國投資者撤資或因減資達不到原外商投資企業(yè)標準的，應按原《中華人民共和國處商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第八條的有關規(guī)定補繳已免征、減征的稅款。
企業(yè)因重組不符合原享受優(yōu)惠相關規(guī)定的，如不符合生產(chǎn)性外商投資企業(yè)條件的，合并后其過渡性稅收優(yōu)惠不能繼續(xù)享受。
10、企業(yè)重組采用合并形式，合并前合并企業(yè)享受高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠，被合并企業(yè)享受過渡期稅收優(yōu)惠，合并后企業(yè)如何享受稅收優(yōu)惠？
答：根據(jù)總局2010年第4號公告的有關規(guī)定，企業(yè)重組采用合并形式的，就企業(yè)整體享受稅收優(yōu)惠過渡政策的，合并后企業(yè)如果企業(yè)性質及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的可以承繼。根據(jù)《高新技術企業(yè)認定管理辦法》（國科發(fā)火〔2008〕172號）認定的高新技術企業(yè)的稅收優(yōu)惠不屬于過渡期稅收優(yōu)惠，因此不能承繼。
新稅法后經(jīng)認定的高新技術企業(yè)發(fā)生并購、重組的，應在十五日內(nèi)向認定管理機構報告，需要申請高新技術企業(yè)認定的，按《高新技術企業(yè)認定管理辦法》第十一條的規(guī)定辦理。即存續(xù)企業(yè)重新認定為高新技術企業(yè)的，可選擇適用高新技術企業(yè)優(yōu)惠（企業(yè)履行報告義務后，省級認定機關暫未確認前可暫享受,如重新認定后被取消資格的,按規(guī)定補稅）,但不得承繼過渡期稅收優(yōu)惠；如果存續(xù)企業(yè)未被重新認定為高新技術企業(yè)的，或者選擇過渡期優(yōu)惠的，只能就被合并企業(yè)的資產(chǎn)比例相應的部分繼續(xù)享受過渡期優(yōu)惠。
11、企業(yè)所得稅查賬征收的A公司吸收合并核定征收企業(yè)的B公司，是否適用企業(yè)所得稅特殊性稅務處理？
答：根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈企業(yè)所得稅核定征收辦法〉（試行）的通知》（國稅發(fā)[2008]30號）的有關規(guī)定，被合并企業(yè)若采用核定征收方式繳納企業(yè)所得稅的，因其會計核算不健全或無法準確核算，因此不適用特殊性稅務處理。企業(yè)合并的當事各方應適用一般性稅務處理。
12、企業(yè)分立適用且選擇特殊性稅務處理的，分立企業(yè)原享受過渡期稅收優(yōu)惠的，分立后各企業(yè)性質及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的，其稅收優(yōu)惠如何承繼？
答：企業(yè)分立適用且選擇特殊性稅務處理的，分立企業(yè)原享受稅收優(yōu)惠過渡政策且未享受期滿的，分立后各企業(yè)性質及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的，分立企業(yè)原享受的稅收優(yōu)惠過渡政策可由分立后的企業(yè)承繼，具體金額的計算為：分立后各企業(yè)的應納稅所得額按照剩余優(yōu)惠直接計算應納稅額，不受限額限制。
如：A企業(yè)08年資產(chǎn)總額為3億元，所得額為450萬元，享受二免三減半減半的第二年，09年分立為A、B，A企業(yè)分得資產(chǎn)總額為2億，09年所得額為400萬元，B企業(yè)分得資產(chǎn)總額為1億，09年所得額為200萬元。則：
A企業(yè)09年享受稅收優(yōu)惠金額=400×25%/2=50
B企業(yè)09年享受稅收優(yōu)惠金額=200×25%/2=25
13、債權轉股權的企業(yè)重組，適用特殊性稅務處理的條件是什么？
答：債權轉股權的企業(yè)重組，符合財稅[2009]59號文件第五條第一、三、五款規(guī)定的，且債務重組確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上，暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。
14、2010、2011年度截止當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率如何掌握？
答：根據(jù)中華人民共和國財政部2010年第79號公告,2010年度截止當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率按4.4％的標準執(zhí)行。
根據(jù)中華人民共和國財政部2011年第73號公告,2011年度截止當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率按4.33％的標準執(zhí)行。
15、企業(yè)2009年度完成重組，但至2011年5月31日尚未履行備案手續(xù)或提請確認，2012年企業(yè)是否可以補備案后按特殊性稅務處理？
答：根據(jù)財稅[2009]59號文件規(guī)定,企業(yè)發(fā)生符合本通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務處理的，當事各方應在該重組業(yè)務完成當年企業(yè)所得稅年度申報時，向主管稅務機關提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅?一律不得按特殊重組業(yè)務進行稅務處理。鑒于企業(yè)重組涉及重組各方,且考慮到企業(yè)重組的會計處理與所得稅特殊性稅務處理差異較大。因此，企業(yè)重組各方均未按規(guī)定向稅務機關備案的，不得適用特殊性稅務處理。 |
