http://www.shui5.cn/article/a2/26992.html 根據(jù)《財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）第十條的規(guī)定，在境內提供應稅服務，是指應稅服務提供方或者接受方在境內，下列情形不屬于在境內提供應稅服務：
（一）境外單位或個人向境內單位或個人提供完全在境外消費的應稅服務；
（二）境外單位或個人向境內單位或者個人出租完全在境外使用的有形動產；
（三）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。 在這一條款的規(guī)定中，對“完全在境外消費的應稅服務”的理解可能存在一定的模糊之處。由于服務的無形性，納稅人接受由境外單位或個人提供的屬于“營改增”范圍內的服務時，從屬地原則來說，可以認定為服務接受方在境內，而從服務消費地來看，則又可能被視為完全在境外消費的應稅服務。如境外企業(yè)為境內納稅人提供的全程在境外的國際貨運代理服務，可以說境內的納稅人接受了境外提供的貨代服務，應視為提供應稅服務，應代扣代繳境外企業(yè)的增值稅，也可以說國際貨運代理全程在境外發(fā)生，納稅人相當于在境外完成了消費，不應視為應稅服務，不需繳納增值稅。 對應稅服務的界定上存在不同的理解，由此帶來了納稅義務的不確定性，給稅務機關和納稅人造成困擾，因此有必要明確界定“完全在境外消費的應稅服務”的范圍。筆者認為，可以從以下三個方面區(qū)別“應稅服務接受方在境內”和“完全在境外消費的應稅服務”： 一、完整性原則。從是否完整地完成服務消費來區(qū)別，可以參考稅務機關對“完全在境外消費的應稅服務”的解釋。在“營改增”試點過程中，各地稅務機關對此解讀為：
1.應稅服務的提供方為境外單位或個人； 2.境內單位或個人在境外接受應稅服務； 3.所接受的服務必須完全發(fā)生在境外并在境外消費（包括提供服務的連續(xù)性和完整性，以及服務的開始和結束，包括中間環(huán)節(jié)均在境外）。
因此，是否在境外全程發(fā)生是境內接受服務和境外消費服務的首要區(qū)別，如果應稅服務不是全環(huán)節(jié)在境外完成的，則不應視為“完全在境外消費的應稅服務”。如前面提到的境內納稅人接受境外公司提供的全程境外的國際貨運代理服務，雖然服務的提供和完成是在境外發(fā)生，但接受納稅人仍是在境內接受服務，因此應納入應稅服務范圍。 二、增值鏈條相關性原則。從增值稅抵扣鏈條的角度考慮，對納稅人增值鏈條沒有影響的境外服務，則可以將其從境內接受服務的范圍中排除出去，否則，就應作為在境內接受應稅服務。如境外公司為境內納稅人提供認證服務，境內納稅人的產品經認證后用于出口，這一認證服務完全發(fā)生在境外，但該服務卻為納稅人產品銷售帶來貢獻，是屬于增值鏈條的一部分，因此應視為接受應稅服務而代扣代繳增值稅。 三、受益即時性原則。從服務的受益是否具備“即時性”來區(qū)別，消費的含義與服務本身是緊密相連的，判斷一項服務是否屬于完全在境外消費的，要結合服務本身的內容來看，如果服務是即時性的消費，則可以被視作完全在境外消費。原營業(yè)稅下對境外提供勞務不征收營業(yè)稅也作出過規(guī)定，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于個人金融商品買賣等營業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財稅〔2009〕111號）第四條的規(guī)定，境外單位或者個人在境外向境內單位或者個人提供的完全發(fā)生在境外的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務院令第540號，以下簡稱條例）規(guī)定的勞務，不屬于條例第一條所稱在境內提供條例規(guī)定的勞務，不征收營業(yè)稅。上述勞務的具體范圍由財政部、國家稅務總局規(guī)定。根據(jù)上述原則，對境外單位或者個人在境外向境內單位或者個人提供的文化體育業(yè)（除播映），娛樂業(yè)，服務業(yè)中的旅店業(yè)、飲食業(yè)、倉儲業(yè)，以及其他服務業(yè)中的沐浴、理發(fā)、洗染、裱畫、謄寫、鐫刻、復印、打包勞務，不征收營業(yè)稅。該文正列舉的完全發(fā)生在境外的勞務（“營改增”后轉為增值稅應稅服務）不征收營業(yè)稅，這些服務的消費從性質上來看都是“即時”的，即服務的受益是不存在延伸性的，納稅人不在境外是無法直接消費到相應服務。 通過以上三個方面的分析，可以將“應稅服務接受方在境內”和“完全在境外消費的應稅服務”加以區(qū)別。隨著“營改增”試點行業(yè)范圍的進一步擴大，將有更多的服務會納入增值稅管理范圍，而服務由于其無形性的特點，對其發(fā)生地點的確認上需要更深入完整地分析，才能準確地認定增值稅納稅義務，從而有利于“營改增”試點的順利推進。 作者單位：江蘇省蘇州工業(yè)園區(qū)國稅局 |
